інформаційно-аналітичний портал Українського агентства фінансового розвитку
на головну
Організація управлінського обліку в компанії

Н. Самусєва

Зручність, наочність і достовірність управлінського обліку вже ні в кого не викликає сумнівів. Він допомагає керівникові ефективно управляти будь-яким бізнесом, виділяючи ключові моменти і не зациклюючись на другорядних процесах. Але з урахуванням того, що методичних посібників на цю тему вкрай мало, а підприємства, що успішно використовують систему управлінського обліку, не збираються ділитися своїми напрацюваннями, у керівника, який бажає мати у себе в компанії систему управлінського обліку, виникає кілька варіантів досягнення даної мети.

При цьому керівник повинен самостійно вирішити, який з методів йому застосувати:
1. Найняти фірму, що спеціалізується на впровадженні системи управлінського обліку на підприємстві. Переваги такого шляху – робота професіоналів, які мінімізують кількість можливих помилок і відхилень, погляд зі сторони, оптимальні строки впровадження. Недоліки – фірма-виконавець буде працювати з певним програмним забезпеченням, яке не завжди відповідатиме потребам конкретного підприємства; може виникнути ситуація, коли «цвяхи» системи будуть золотими або, навпаки, дерев’яними (тобто програма може бути дуже складною і громіздкою для невеликого підприємства або занадто простою і такою, що не враховуватиме всі нюанси в разі великої розгалуженої компанії); підприємству доведеться розщедритися, оскільки послуги подібних фірм зазвичай дорогі.
2. Спробувати все зробити власними силами. Переваги – система управлінського обліку максимально враховуватиме всі особливості підприємства, програмне забезпечення буде простим, зрозумілим і зручним для працівників, які займаються управлінським обліком, результат буде саме такий, яким захоче побачити його керівник. Недоліки – все те, що сприяє впровадженню нового продукту (некоректна робота або відмова програмного забезпечення, неузгодженість дій працівників, висока трудомісткість впровадження).
Якщо керівник вирішив піти другим шляхом, то йому варто знати, як самостійно впроваджувати систему управлінського обліку в компанії.
Крок 1: взаємодія бухгалтерського та управлінського обліку.
Передусім необхідно проаналізувати, як відбувається взаємодія бухгалтерського та планово-економічного обліку до моменту впровадження системи управлінського обліку:
- Виявити всі невраховані дані як з одного, так і з іншого боку. Вивчити ситуацію на ринку і конкурентів. Визначити, як ці дані вбудовуються в планово-економічний аналіз.
- Вивчити, які дані бухгалтерського обліку піддаються коригуванню в планово-економічному аналізі (наприклад, вартість робіт і послуг, інфляційні процеси тощо).
- Вивчити вплив строків відображення бухгалтерської звітності при відхиленні від фактичних термінів на достовірність інформації та можливість коригування облікових даних у минулих облікових періодах, а також те, яким чином це коригування здійснюється.
- Вивчити процес узагальнення облікових даних бухгалтерського обліку в бізнес-планах та аналітичної звітності за всіма видами господарської діяльності.
Отримані результати спільної роботи бухгалтерії, плановиків та фінансистів необхідно об’єднати, систематизувати і проаналізувати, відокремивши суттєві недоліки і попередні результати аналітичної роботи.
Крок 2: вибір методики
Другий крок у встановленні системи управлінського обліку – вибір методики управлінського обліку, найбільш підходящої для конкретної компанії. Вибрати можна з вже існуючих систем управлінського обліку, що успішно діють на міжнародному рівні:
- ABC (Activity-Based Costing) – розрахунок собівартості за видами діяльності. Розподіл управлінських витрат проводиться шляхом визначення витрат підприємства за всіма видами ресурсів, необхідних для створення конкретного виду продукту. Найбільш показове в цій моделі те, що враховуються ресурси з додаткових або непрямих джерел, таких як, наприклад, кваліфікація персоналу або якість сировини. Постійне ведення такого обліку – досить трудомісткий процес, тому його можна організовувати періодично, час від часу, відслідковуючи довгострокову динаміку.
- Lifecycle costing – калькуляція на базі життєвого циклу. У вартості виробленого товару чи послуги повинна враховуватися і вартість розробки, проектування, виробництва, продажу на ринку, післяпродажного обслуговування, виведення з ринку та утилізації. Головна мета такої методики – оптимальне управління витратами на будь-якому етапі життєвого циклу продукції.
- Target costing – ціноутворення за цілями. Розстановка пріоритетів цілей для оптимізації собівартості товару або послуги при обліку цільових показників, від яких залежить найбільш сприятливе співвідношення «ціна-якість», таких як характеристики надійності та експлуатації, рівня сервісних послуг тощо. В системі управлінського обліку ця методика подається тільки у вигляді готового набору цільових показників, а розрахунки цих показників проводять структури підприємства, що відповідають за той чи інший сектор діяльності.
- BSC (Balanced Scorecard) – збалансована система показників. Ця система управлінського обліку ґрунтується на управлінні ключовими бізнес-процесами, поділеними на чотири великі сектори (фінансова система, ринок збуту (клієнтська база), внутрішні напрямки виробничої діяльності (так звані міні-бізнес-процеси), управління трудовими ресурсами (навчання, розвиток, соціальні пільги, заробітна плата)). Кожен сектор веде відповідальний за даний напрямок діяльності працівник або група працівників, ґрунтуючись на цілях і завданнях підприємства, у вигляді цільових значень оціночних показників, виражених у кількісному або якісному значенні. В даний час методика BSC дозволяє використовувати систему управлінського обліку як оцінку взаємодії внутрішніх процесів підприємства і зовнішніх умов існування самого підприємства. Вона є симбіозом більш обмежених у використанні інших методик управлінського обліку та найпрогресивнішою системою.
В залежності від складності та багатофункціональності конкретного бізнесу кожен керівник обирає, яку з методик управлінського обліку йому використовувати, яка методика допоможе йому найбільш ефективно управляти виробництвом, маючи на озброєнні необхідний обсяг планової, фактичної і прогнозної інформації за всіма напрямками діяльності.
Використання оціночних показників дозволяє орієнтувати весь колектив підприємства на досягнення поставлених стратегічних завдань. Для цього можуть використовуватися як кількісні показники (фінансові, вартісні та натуральні), так і якісні (терміни, дії, якість). Варіантом методики BSC є методика KPI (Key Performance Indicators – ключові оціночні показники). Їх ще називають ключовими показниками ефективності діяльності. Саме цей варіант системи управлінського обліку буде розглянуто детальніше.
Крок 3: метод обліку витрат
Обравши відповідну для існуючих завдань бізнесу систему управлінського обліку, провівши аналіз існуючих на підприємстві систем обліку (бухгалтерського, податкового та планово-економічного), перед створенням Положення про облікову політику компанії і розробкою Робочого плану рахунків необхідно вибрати найбільш зручний для цілей і завдань підприємства метод обліку витрат. Існуючі види обліку витрат поділяються на три великі групи – за об’єктами обліку, за повнотою включення витрат до собівартості продукції і за інтерпретацією витрат для потреб управлінського обліку. Розглянемо ці методи докладніше.
Облік витрат за об’єктами обліку дозволяє розподіляти витрати на виробництво продукції за видами використовуваних ресурсів, місцями виникнення витрат, статтями калькулювання продукції, видами продукції і періодами.
В залежності від складності завдань і багатопрофільності бізнесу може застосовуватися найбільш зручний з методів обліку витрат або комплекс методів. Комбінація різних методів застосовується при необхідності досягнення різнопланових завдань, що стоять перед підприємством, і одержання найбільш повної і об’єктивної картини всіх господарських процесів.
Крок 4: робочий план рахунків
Вибравши метод або систему методів обліку витрат, можна переходити до створення Робочого плану рахунків.
Для того, щоб система управлінського обліку плавно і безболісно вбудувалася в існуючу облікову систему, необхідно створити синтетичні облікові класифікатори та кодифікатори, що включають в себе кодування як бухгалтерського обліку, так і управлінського. При цьому рахунки витрат групуються і розбиваються за необхідними для обраного методу обліку аналітичними показниками. Щоб не виникло плутанини, основою для створення синтетичних рахунків повинна стати існуюче кодування бухгалтерського обліку або рахунків за МСФЗ (податкового обліку). При створенні Робочого плану рахунків всі бухгалтерські проводки за господарськими операціями приводяться до одного або кількох типових зразків. Отримані номери плану рахунків будуть складатися з коду ЦФО (фінанси), особистого номера цього рахунку і субрахунку, відповідного рахунку в бухгалтерському обліку.
Кожен рахунок в управлінському обліку отримає ось такий вигляд: 100101-111203-53. Що це означає? 100101 – це код ЦФО для даного рахунка (чинного), 111203 – код управлінського рахунку і 53 – субрахунок або дійсний номер рахунку плану рахунків бухгалтерії. Як формується код управлінського рахунку 111203? Перша цифра 1 – актив (2, відповідно, пасив), друга цифра 1 – поточні активи (2 – необоротні активи), третя 1 – грошові кошти (2 – короткострокові фінансові вкладення, 3 – розрахунки з дебіторами і далі за списком), 2 – грошові кошти на рахунках банку (1 – каса), 03 - перекази у дорозі (01 – розрахункові рахунки, 02 – валютні рахунки). Кожен такий рахунок в управлінському обліку може бути узагальнений на певному рівні деталізації шляхом обнулення цифр в коді більш високого порядку, крім першого. Тобто рахунок 100 000 – це активи підприємства за певний період. Створивши робочий план рахунків, можна переходити до розробки необхідної документації для дієздатності системи управлінського обліку.
Оскільки управлінський облік потрібний самому підприємству і ніяких обмежень щодо розробки немає, то створення нормативних документів та інструкцій – справа рук відповідальних працівників підприємства.
Які потрібні документи, щоб система управлінського обліку почала працювати?
- Положення про облікову політику та фінансову структуру підприємства;
- Робочий план рахунків, єдині класифікатори і кодифікатори управлінського обліку та інструкції із застосування;
- форми звітних документів для управлінського обліку;
- наказ про призначення відповідальних працівників за формування і ведення регістрів управлінського обліку та цільових програм за напрямками діяльності підприємства.
Всі документи повинні бути взаємопов’язані, а домінуючим документом є Положення про облікову політику.
Крок 5: автоматизація
Необхідно вивчити ринок програмних продуктів і вибрати комп’ютерну програму, що дозволяє впровадити управлінський облік на підприємстві. Кращий варіант – коли програма підтримує всі види обліку (управлінський, бухгалтерський, податковий, фінансовий).
Крок 6: кадрове питання
Паралельно з усіма роботами зі створення управлінського обліку потрібно вирішити і кадрове питання – хто буде займатися управлінським обліком. Існує кілька варіантів того, хто буде займатися організацією і веденням управлінського обліку:
- фінансово-економічна служба;
- єдиний інформаційно-аналітичний центр управлінського обліку;
- міні-центри з управлінського обліку всередині кожного сектора за напрямами господарської діяльності з оперативною підпорядкованістю центральному аналітичного підрозділу;
- поділ функціональних обов’язків і зон відповідальності, що стосуються управлінського обліку, за об’єктами (або цілями) обліку.
Чим складнішою є структура підприємства і більше напрямків діяльності, тим швидше керівник зрозуміє, що без створення окремого аналітичного центру не обійтися. Оптимальним варіантом буде впровадження і заповнення цільових програм за напрямками діяльності з передачею інформації в такий аналітичний центр для подальшої обробки.
Невеликому підприємству буде достатньо, якщо функції управлінського обліку візьме на себе планово-економічна служба. Головне, щоб група, яка займається управлінським обліком, була досить компетентною, мала доступ до всієї наявної інформації, що стосується управлінського обліку, і добре розбиралася в методології. Після обрання структури, яка буде займатися управлінським обліком, необхідно внести відповідні зміни в організаційну структуру підприємства, положення про структурні підрозділи, що займаються управлінським обліком і посадові інструкції працівників. Не останню роль у швидкому впровадженні системи управлінського обліку відіграє відповідна мотивація персоналу. Після повної готовності системи її необхідно протестувати і навчити всіх працівників, зайнятих в управлінському обліку, як нею користуватися.
Крок 7: управлінська звітність
Підсумком створення системи управлінського обліку повинна стати невелика за розміром таблиця або діаграма, в якій будуть відображені основні напрямки діяльності підприємства та їх стан в порівнянні з плановими і прогнозними даними. Вигляд управлінського обліку може бути найрізноманітніший – все залежить від бажання керівника та його уявлення про зручність показників.
Для того щоб управлінський облік ефективно використовувався на підприємстві, необхідно виділяти різні рівні управління (Рис. 1).

Для успішної роботи всієї системи управлінського обліку необхідно розбити одну або декілька стратегічних цілей на ключові бізнес-процеси, а ті, в свою чергу, на функції та завдання. З функцій і завдань потрібно вибрати не більше 20%, що мають найбільш важливе значення для роботи бізнес-процесу, а бізнес-процеси або напрямки діяльності підприємства вбудувати в стратегію з урахуванням часток впливу або балів. У цьому випадку кожен бізнес-процес буде представлений більшою або меншою кількістю балів або більшим чи меншим розміром сегмента (або ще в будь-якому вигляді за бажанням керівника). Кожен бізнес-процес може бути розгорнутий на включені в нього основні завдання і функції, щоб оцінити ситуацію на підприємстві як в цілому, так і детально. Називатися ця таблиця може як завгодно (наприклад, «Виконання виробничого контракту»). Таблиця буде працювати, якщо виконання цільового значення по всіх включених в стратегію бізнес-процесах, сприятиме досягненню стратегічної мети компанії. Наприклад, стратегічна мета одна, тоді сума балів або процентів за цільовим рівнем всіх бізнес-процесів буде дорівнювати 100.
Далі позначимо мінімальні і максимальні значення (рівні критичності), при виконанні яких бізнес-процеси приведуть до виконання стратегічної мети в тій чи іншій мірі. За відхилення до рівнів критичності підсумкові бали виконання конкретного бізнес-процесу будуть зменшуватися або збільшуватися. Методики такої зміни найрізноманітніші, методика, що застосовується, найбільш підходить для даного бізнес-процесу. Стратегія підприємства стане в такому вигляді зрозумілою кожному працівнику, а центри відповідальності за бізнес-процеси зможуть самостійно планувати свою роботу для досягнення максимально можливого рівня за своїм напрямом діяльності в межах допустимих лімітів витрат.
Всього показників ефективності може бути стільки, скільки потрібно керівникові, але для наочності зазвичай використовують від 7 до 30, залежно від різноманіття напрямків діяльності та величини підприємства. Включаються будь-які показники (що вимагають постійної уваги керівника або найбільш витратні): програма енергозбереження, витрати на персонал, питомі витрати на виробництво продукції, програма з охорони праці, фінансова та економічна звітність згідно обраним методикам управлінського обліку.
На відміну від жорстких планових показників в аналізі використовується інтервал, в межах якого вважається, що підприємство функціонує нормально. Кожному показнику присвоюється певна кількість балів, в сумі на цільовому рівні вони дорівнюють 100. Для привернення уваги в разі виникнення нестандартної або критичної ситуації і при невиконанні мінімального рівня показника ефективності можна застосовувати наступну індикацію: проблема потребує термінового та оперативного вирішення, показник не виконується; проблема вимагає значної уваги, ситуація може погіршитися; проблема не потребує значної уваги, бізнес-процес проходить нормально.
Кожен ключовий показник спирається на дані цільової програми за напрямом діяльності, що містить докладну інформацію щодо операцій, які входять у бізнес-процес, за об’єктами, затратами, місцем дії тощо, необхідними керівнику факторами. Зведені дані по всіх цільових програмах відображаються в кошторисі витрат, бізнес-плані та/або виробничому контракті. Найголовніше, що широта і наочність системи управлінського обліку визначається самим керівником. Критерієм вимірювання кількісних і якісних показників можуть слугувати різноманітні індекси.
Запровадження системи оперативного обліку дозволяє керівнику компанії:
- оперативно управляти бізнесом, спираючись на виконання стратегії підприємства, досягнення цільових результатів, і прогнозними даними оціночних показників;
- швидко адаптувати бізнес-процеси підприємства до зміни ринкових умов, законодавчої бази та інших зовнішніх і внутрішніх факторів, що впливають на діяльність підприємства;
- підвищувати рентабельність, економічну ефективність і конкурентоспроможність за рахунок зовнішнього та внутрішнього реінжинірингу бізнес-процесів шляхом виявлення неефективних позицій, гранично витратних за вартістю, персоналу, термінів, і розробки заходів з підвищення їх ефективності;
- використовувати систему оперативного моніторингу ключових напрямів діяльності за допомогою показників діяльності та отриманих чи очікуваних економічних результатів;
- підвищувати економічну ефективність шляхом фінансового контролінгу витрат на операції з виробництва та реалізації товарів і послуг, впливати на ціну кінцевого продукту методом інтеграції маркетингу потреб покупців;
- розподіляти виконання бізнес-процесів по зонах відповідальності конкретних служб, що дозволить використовувати комплексний підхід до управління підприємством;
- контролювати взаємодію зон відповідальності над бізнес-процесами з оцінкою їх ефективності і використовувати відповідну систему мотивації персоналу з метою поліпшення отриманих показників;
- використовувати сучасну систему управління підприємством, досягаючи визнання на внутрішньому ринку і на міжнародному рівні;
- заохочувати інноваційний розвиток підприємства, використовуючи прогресивні методи всередині бізнес-процесів;
- привести політику і стандарти компанії до єдиної форми, що допоможе правильно розподілити цілі для досягнення стратегічних завдань;
- розробити стратегію розвитку компанії, що враховує дотримання інтересів як керівника, акціонерів, персоналу, так і регуляторних органів.
© 2003-2012  Українське агентство фінансового розвитку Дизайн та розробка порталу
студія web-дизайну "Золота рибка"